第一节 销售业务的财税处理

3.1.1 正常销售业务的财税处理

1.应税销售额如何确定?

答:增值税暂行条例第六条规定,应税销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用,但是不包括收取的销项税额。“营改增”后的一般纳税人的应税销售额,是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用。根据规定,销售额的确认应注意以下几点:

(1)应当缴纳增值税的销售额是纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款,即销售方与购买方约定的货物或者应税劳务的价款。

(2)应当缴纳增值税的销售额还包括纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的价外费用。对于价外费用,税法明确规定:这里所称价外费用,包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

(3)消费税金。与增值税不同,消费税属于价内税,所以应当包含在销售额内。但是,受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税,则不属于销售的内容。

应税销售额不包括如下内容:

(1)同时符合以下条件的代垫运输费用:一是承运部门的运输费用发票开具给购买方的;二是纳税人将该项发票转交给购买方的。

(2)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费:一是由国务院或者财政部批准设立的政府性基金,由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;二是收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据;三是所收款项全额上缴财政。

(3)销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费,以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

2.直接收款销售方式如何进行财税处理?

答:根据《关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》(国家税务总局公告2011年第40号)的规定,自2011年8月1日起,纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物,已将货物移送对方并暂估销售收入入账,但既未取得销售款或取得索取销售款凭据,也未开具销售发票的,其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。

【例3-1】乐上商贸销售A产品一批,开具的增值税专用发票注明的价款100000元,增值税额17000元,当即收到支票存入银行,该批产品的入账成本为80000元。

借:银行存款 117000

贷:主营业务收入 100000

应交税费——应交增值税(销项税额) 17000

同时结转A产品的成本:

借:主营业务成本 80000

贷:库存商品 80000

3.企业销售商品后,既没有开发票也没有收款,需要缴纳增值税吗?

答:不需要。这个问题其实上面刚讲过,这里再重复一下。纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物,已将货物移送对方并暂估销售收入入账,但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的,其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。

4.没有开发票的收入在纳税申报时必须填入“未开具发票”项目吗?

答:《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》(国家税务总局公告2013年第32号)附件1中的《增值税纳税申报表(适用于一般纳税人)》及其附表填表说明中,对“未开具发票”栏次填列范围没有做具体规定和解释。一般来说,“未开具发票”反映本期未开具发票的销售情况,主要是指视同销售收入。

发票管理办法第二十条规定,销售商品、提供服务以及从事其他经营的单位和个人,对外发生经营业务收取款项,收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下,由付款方向收款方开具发票。

发票管理办法实施细则第三十三条规定,填开发票的单位和个人,必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务的,一律不准开具发票。

因此,企业在经济业务发生后,满足收入确认的条件,无论开不开发票,开的是普通发票还是专用发票,都应该正常纳税。

5.用外币结算的销售业务如何确定汇率?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,纳税人按人民币以外的货币结算销售额的,其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率,确定后1年内不得变更。

6.返利收入该开什么发票,如何纳税?

答:根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136号)规定:

(1)商业企业向供货方收取的部分收入,按照以下原则征收增值税或营业税。

①……

②对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金,不征收营业税。

(2)商业企业向供货方收取的各种收入,一律不得开具增值税专用发票。

根据《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》(国税函[2006]1279号)规定:纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后,由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量,或者由于市场价格下降等原因,销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为,销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

根据上述规定,对于商业企业向供货方收取的返还收入,商业企业不出具发票,应由供货方出具红字专用发票,收取方凭此红字发票冲减当期增值税进项税金,同时冲抵当期已销成本。

3.1.2 视同销售的财税处理

1.视同销售有哪些?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:

(一)将货物交付其他单位或者个人代销;

(二)销售代销货物;

(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外;

(四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;

(五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;

(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资,提供给其他单位或者个体工商户;

(七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;

(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

财税〔2016〕36号规定,下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产:

(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

(三)财政部和国家税务总局规定的其他情形。

提示:企业所得税实施条例第二十五条规定:企业发生的非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

2.委托代销货物方式(收取手续费方式)销售如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,委托其他纳税人代销货物,增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的,增值税纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。

【例3-2】乐上商贸委托某零售商店代销甲产品1000件,单位成本250元,产品已发出。每件不含税售价为450元,税率17%。根据代销合同规定,代销手续费按不含税售价的6%支付。月末收到代销清单,已售出甲产品600件。

乐上商贸的账务处理如下:

(1)发出商品时按照成本结转:

借:委托代销商品 250000

贷:库存商品 250000

(2)收到代销清单时,确认600件的收入和手续费:

借:应收账款 315900

贷:主营业务收入 270000

应交税费——应交增值税(销项税额) 45900

借:销售费用 16200

贷:应收账款 16200

(3)结转600件的代销商品成本时:

借:主营业务成本 150000

贷:委托代销商品 150000

(4)收到货款时:

借:银行存款 299700

贷:应收账款 299700

商店的账务处理如下:

(1)收到代销商品时:

借:受托代销商品 450000

贷:受托代销商品款 450000

(2)对外销售时(对外开出增值税票):

借:银行存款 315900

贷:应付账款 270000

应交税费——应交增值税(销项税额) 45900

(3)收到增值税专用发票时(提供代销清单,收到对方开具的增值税票):

借:应交税费——应交增值税(进项税额) 45900

贷:应付账款 45900

借:受托代销商品款 270000

贷:受托代销商品 270000

(4)支付货款并计算代销手续费时:

借:应付账款 315900

贷:银行存款 299700

主营业务收入 16200

3.委托代销货物方式(视同买断)销售如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,委托其他纳税人代销货物,增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的,增值税纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。

【例3-3】乐上商贸委托乙公司销售商品100件,协议价为200元\/件,成本为120元\/件。代销协议约定,乙公司在取得代销商品后,无论是否能够卖出,是否获利,均与乐上商贸无关。这批商品已经发出,货款尚未收到,乐上商贸开出的增值税专用发票上注明的增值税额为3400元(假定乙公司可以250元价格销售)。

乐上商贸的账务处理如下:

(1)发出商品时:

借:应收账款 23400

贷:主营业务收入 20000

应交税费——应交增值税(销项税额) 3400

(2)结转成本时:

借:主营业务成本 12000

贷:库存商品 12000

乙公司的账务处理如下:

(1)收到代销商品时:

借:受托代销商品 20000

贷:受托代销商品款 20000

(2)售出代销商品时:

借:银行存款 29250

贷:主营业务收入 25000

应交税费——应交增值税(销项税额) 4250

同时结转成本:

借:主营业务成本 20000

贷:受托代销商品 20000

(3)收到委托方开具的增值税发票时:

借:受托代销商品款 20000

应交税费——应交增值税(进项税额) 3400

贷:应付账款 23400

(4)支付给委托单位代销商品款时:

借:应付账款 23400

贷:银行存款 23400

4.用于非应税项目、集体福利、个人消费的自产、委托加工货物如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,用于非应税项目、集体福利、个人消费的自产、委托加工货物其纳税义务发生的时间为货物移送当天,可以开具普通发票。

【例3-4】(1)某冰箱厂将自产冰箱3台用于本厂基建工程,1台用于医务室,1台用于托儿所。该冰箱每台成本1700元,每台不含税售价2500元,增值税税率17%。

借:在建工程(3×1700+3×2500×17%) 6375

固定资产(2×1700+2×2500×17%) 4250

贷:库存商品 8500

应交税费——应交增值税(销项税额)(5×2500×17%) 2125

(2)乐上工厂将自产商品用于集体福利,开具出库单。该批商品实际成本价12000元,计税价格20000元,增值税率17%。

借:应付职工薪酬 23400

贷:主营业务收入 20000

应交税费——应交增值税(销项税额) 3400

借:主营业务成本 12000

贷:库存商品 12000

5.用于对外投资、捐赠的自产、委托加工或购买的货物如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,用于对外投资、捐赠的自产、委托加工或购买的货物,其纳税义务发生的时间为移送货物当天,可以开具增值税专用发票或普通发票。

【例3-5】(1)乐上商贸将购入的商品一批用于对外投资,账面金额为100000元,增值税计税价格110000元。

借:长期股权投资 128700

贷:主营业务收入 110000

应交税费——应交增值税(销项税额)(110000×17%) 18700

借:主营业务成本 100000

贷:库存商品 100000

(2)企业将一批试制的新产品赠送给客户试用,实际成本5000元,尚无同类产品销售价格,则按组成计税价格计税,成本利润率10%。

借:营业外支出 6435

贷:主营业务收入[5000×(1+10%)] 5500

应交税费——应交增值税(销项税额)[5000×(1+10%)×17%] 935

借:主营业务成本 5000

贷:库存商品 5000

6.将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者其纳税义务发生的时间为移送货物当天,可以开具增值税专用发票或普通发票。

【例3-6】乐上工厂将自产的产品200件作为利润分配给投资者,该产品单位成本360元,不含税单价540元,税率17%。

借:应付股利 126360

贷:主营业务收入 108000

应交税费——应交增值税(销项税额) 18360

借:主营业务成本 72000

贷:库存商品 72000

3.1.3 特殊销售业务的财税处理

1.托收承付和委托银行收款方式销售如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,采取托收承付和委托银行收款方式销售货物,增值税纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天。

【例3-7】乐上商贸发出A产品一批,增值税专用发票上注明货款75000元,增值税税额12750元,企业代垫运费2250元,已向银行办妥托收手续。

借:应收账款 90000

贷:主营业务收入 75000

应交税费——应交增值税(销项税额) 12750

银行存款 2250

2.预收款方式销售如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,采取预收货款方式销售货物,增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天,但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,增值税纳税义务发生时间为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

【例3-8】乐上商贸以预收货款方式销售C产品一批,收到预收货款50000元,三天后发出商品。该产品成本45000元,不含税销售额80000元,增值税额13600元。

(1)预收货款时:

借:银行存款 50000

贷:预收账款 50000

(2)发出商品,开具专用发票时:

借:预收账款 50000

银行存款 43600

贷:主营业务收入 80000

应交税费——应交增值税(销项税额) 13600

(3)结转成本时:

借:主营业务成本 45000

贷:库存商品 45000

3.赊销和分期收款方式销售如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,采取赊销和分期收款方式销售货物,增值税纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天。

【例3-9】乐上商贸以分期收款方式销售B产品一批,实际成本39000元,不含税销售额60000元,增值税额10200元。按合同规定,货款分3个月支付,本月先收1\/3,增值税专用发票上所列价款20000元,增值税额3400元。

(1)发出商品时:

借:分期收款发出商品 39000

贷:库存商品 39000

(2)当月确认1\/3收入时:

借:银行存款 23400

贷:主营业务收入 20000

应交税费——应交增值税(销项税额)3400

(3)当月结转1\/3成本时:

借:主营业务成本 13000

贷:发出商品 13000

4.销售退回如何进行财税处理?

答:在销售过程中,如果双方达成同意退货的意见,在经济利益上一般不存在纠纷。但是,涉税管理方面存在一定的操作流程,而且比较复杂,我们在这里引用一个案例并结合实际,介绍销货退回的涉税业务处理方法。

【例3-10】销售退回的财税处理:2016年4月,乐上商贸上月销售的A产品因质量原因同意客户甲全部退货,收到购货方送来的发票联和抵扣联,所列货款35000元,增值税额5950元。

解析:根据《增值税专用发票使用规定》(以下简称《规定》)第十三条规定:一般纳税人在开具专用发票当月,发生销货退回、开票有误等情形,收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的,按作废处理;开具时发现有误的,可即时作废。

第二十条规定:同时具有下列情形的,为本规定所称作废条件,一是收到退回的发票联、抵扣联时间未超过销售方开票当月。二是销售方未抄税并且未记账。三是购买方未认证或者认证结果为纳税人识别号认证不符、专用发票代码、号码认证不符。也就是说,《规定》允许作废的专用发票仅限于发生销货退回、开票有误等情况,而且首先必须是销货方收到退回的发票联、抵扣联时间不能超过开票当月。

从本案例分析看,需要退回的发票已超过开票的当月,并且销货方已记账,所以该批退货的增值税发票不能再退回销货方作废,而只能申请其开具红字专用发票冲账。

客户甲的处理办法如下:

(1)2016年3月,认证已取得的增值税专用发票,并据此做购进的会计处理。

借:库存商品——A产品 35000

应交税费——应交增值税(进项税额) 5950

贷:应付账款——乐上商贸 40950

(2)2016年3月,如果认证未通过,可以含税成本做购进处理,不抵扣进项税,即:

借:库存商品——A产品 40950

贷:应付账款——乐上商贸 40950

(3)2016年4月,与销售方协调索取《开具红字增值税专用发票通知单》(以下简称《通知单》)冲回上述已入账的相关信息。根据《规定》第十四条、第十五条规定向主管税务机关填报《申请单》申请其出具《通知单》,要求销货方开具红字增值税专用发票。在取得《通知单》的情况下,依据《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出。

本案例中,以红字冲销已做的购进的会计分录:

借:库存商品——A产品 35000

应交税费——应交增值税(进项税额) 5950

贷:应付账款——乐上商贸 40950

(4)如果当时认证未通过,以含税成本做的假购进处理,则可做如下调整分录:

借:库存商品——A产品 40950

贷:应付账款——乐上商贸 40950

乐上商贸的处理办法如下:

(1)2016年3月,销售A产品并开具增值税专用发票,该批商品的入账成本为30000元,并据此做销货的会计处理。

借:应收账款——客户甲 40950

贷:主营业务收入——A产品 35000

应交税费——应交增值税(销项税额) 5950

借:主营业务成本——A产品 30000

贷:库存商品——A产品 30000

(2)2016年4月发生销货退回,根据《规定》第十四条、第十五条规定向主管税务机关填报《申请单》申请其出具《开具红字增值税专用发票通知单》。在取得《通知单》的情况下,开具红字专用发票,并做如下红字冲销处理:

借:应收账款——客户甲 40950

贷:主营业务收入——A产品 35000

应交税费——应交增值税(销项税额) 5950

(3)2016年4月发生销货退回并开具红字专用发票后,收到退回的A产品,则可做如下调整分录:

借:主营业务成本——A产品 30000

贷:库存商品——A产品 30000

提示1:购货方在货未退回前应当做入账处理。《规定》第十四条规定:一般纳税人取得专用发票后,发生销货退回、开票有误等情形但不符合作废条件的,或者因销货部分退回及发生销售折让的,购买方应向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》(简称《申请单》),申请销货方开具红字增值税专用发票。

提示2:注意增值税专用发票退回作废的条件。《规定》第十三条、第二十条规定了严格的已开增值税专用发票退回作废的条件,所以本案例条件下不能将增值税专用发票退回作废。

提示3:注意冲账的手续。《规定》第十八条规定了红字专用发票的冲账规则:购买方必须暂依《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出,未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额,待取得销售方开具的红字专用发票后,与留存的《通知单》一并作为记账凭证。

提示4:注意退货票据的认证和比对。根据我国税收征管信息系统及增值税税控系统运行规则,不允许退回作废的增值税专用发票,如购货方不认证抵扣,系统则会将其确定为滞留发票,并向购货方主管税务机关发出核查信息。

提示5:在实际工作中退货的原因很多,所处的环节也不同,应区别不同情况,按照《规定》的相关条款及财务会计规定进行处理。另外,作为销售方应当慎开增值税专用发票,并与购货方进行衔接。在现实生活中,货退而票不退的情况时有发生,从而导致销货方产生多缴税的问题出现。

5.以折扣方式销售货物如何进行财税处理?

答:以折扣方式销售货物主要涉及商业折扣(或称价格折扣)、现金折扣和销货退回与价格折让等几种处理方式。商业折扣是企业为鼓励购买者多买货物而采取的一种价格折让优惠政策,即买得越多,则价格越低。具体处理是,在购买环节,在价格上直接按打折以后的价格计算销售额。现金折扣则是销售货物的企业为促使购买者尽快偿还货款而采取的一种折让优惠政策,对于销售企业而言是一种理财费用,其折扣额如果不是在同一张发票上反映的,就不能冲减销售额。而销货退回与价格折让则是在发生质量问题或者部分退货,根据国税发【2006】第156号文件规定,在取得购买方主管税务机关签章的《开具红字增值税专用发票通知单》的情况下对销售额进行冲减。

【例3-11】销货折让的账务处理:乐上商贸上月销售的B产品,因质量原因经双方协商同意后由销货方给购货方30%的折让,收到购货方转来的通知单,所列折让价款13500元,折让税额2295元,销货方根据通知单开出红字专用发票,货款当即汇出。

借:主营业务收入 13500

应交税费——应交增值税(销项税额) 2295

贷:银行存款 15795

注:登账时,主营业务收入和应交税费也可以均以红字登记在贷方。

现金折扣的账务处理:

乐上商贸销售C产品一批,全部价款为150000元,增值税额25500元,现金折扣条件为“2\/10,1\/20,N\/30”。

(1)产品发出并办好托收手续:

借:应收账款 175500

贷:主营业务收入 150000

应交税费——应交增值税(销项税额) 25500

(2)若10天内收到货款,享受2%折扣:

借:银行存款 172500

财务费用 3000

贷:应收账款 175500

(3)若20天后付款,则不能享受折扣:

借:银行存款 175500

贷:应收账款 175500

提示1:发生销售折扣与折让开红字发票有具体规定。国税函〔2006〕1279号文件规定:纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后,由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量,或者由于市场价格下降等原因,销货方给购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为,销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

提示2:纳税人销售商品、提供应税劳务或者提供应税服务,将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的,以折扣后的价款为销售额;未在同一张发票上分别注明的,以价款为销售额,不得扣减折扣额。

6.以物易物如何进行财税处理?

答:非货币性交换(以物易物)一般不涉及货币性资产,或只涉及少量货币性资产即补价。补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%,是参考比例。

在符合商业性质且公允价值能够可靠计量的情况下,以换出资产公允价值(不包括准予抵扣的进项税额)和支付的相关税费作为换入资产的入账成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。对于非货币性交易的增值税,购销双方以各自发出的货物开具增值税专用发票核算销项税额,以各自收到的对方开来的专用发票核算进项税额。

根据企业所得税的相关规定,企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配,应当视同销售货物、转让财产和提供劳务,国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产、无形资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

【例3-12】A公司决定以账面价值9000元,公允价值10000元的甲材料,换入B公司账面价值为11000元,公允价值为10000元的乙材料。A公司支付运费300元,B公司支付运费200元。A、B两公司均未对存货计提跌价准备,双方开具了增值税专用发票。

A公司应做如下会计处理:

借:原材料——乙材料(10000+300) 10300

应交税费——应交增值税(进项税额) 1700

贷:主营业务收入——非货币性资产交换收入 10000

应交税费——应交增值税(销项税额) 1700

银行存款 300

借:主营业务成本——非货币性资产交换成本 9000

贷:原材料——甲材料 9000

B公司应做如下会计处理:

借:原材料——甲材料(10000+200) 10200

应交税费——应交增值税(进项税额) 1700

贷:主营业务收入——非货币性资产交换收入 10000

应交税费——应交增值税(销项税额) 1700

银行存款 200

借:主营业务成本——非货币性资产交换成本 11000

贷:原材料——乙材料 11000

7.混合销售行为如何进行财税处理?

答:混合销售行为是指同时涉及增值税应税业务和非增值应税业务的一项销售行为。形成混合销售行为的必要条件是,同一笔销售业务既涉及增值税征收范围,又涉及营业税征收范围,两项业务之间有直接的从属关系(服务与被服务关系)。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为,视为销售货物,应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非增值税应税劳务,不缴纳增值税。纳税人的下列混合销售行为,应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额,并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税,非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额:

(一)销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为;

(二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。

【例3-13】乐上商贸向某工厂销售10台空调,价款300000元,为了保证服务质量,双方议定由乐上商贸负责空调的安装,收取安装费5000元。因为乐上商贸是从事货物零售的企业,其混合销售行为视为销售货物,应当缴纳增值税。

【例3-14】某建筑公司为某单位盖房,双方议定由建筑公司包工包料,一并核算,即建筑公司既承担建筑施工业务,又销售了建筑材料,发生了混合销售行为。因为建筑公司不是从事货物的生产、批发或者零售的企业,其混合销售行为视为销售非增值税应税劳务,不缴纳增值税。

8.混业经营如何进行财税处理?

答:财税〔2016〕36号规定,纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产,适用不同税率或者征收率的,应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的,从高适用税率。

9.兼营行为如何进行财税处理?

答:根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定,纳税人兼营非增值税应税项目的,应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

财税〔2016〕36号规定,纳税人兼营免税、减税项目的,应当分别核算免税、减税项目的销售额;未分别核算的,不得免税、减税。

10.销售旧固定资产如何进行财税处理?

答:根据《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第36号)的有关规定,纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人,认定为一般纳税人后销售该固定资产,增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为,销售其按照规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产,可按简易办法依3%征收率减按2%征收增值税。

纳税人适用按照简易办法依3%征收率减按2%征收增值税政策的,按下列公式确定销售额和应纳税额:

销售额=含税销售额\/(1+3%)

应纳税额=销售额×2%

企业销售旧固定资产,分为以下几种情况处理:

(1)企业购买固定资产时是增值税的一般纳税人,且购入的固定资产进项税额允许抵扣,该固定资产使用一段时间后(会计上已经提过折旧)销售,按照适用的税率计算销项税额。

【例3-15】乐上商贸是增值税一般纳税人,2015年6月购入一台空调,作为管理部门的固定资产,该资产的入账价值为3600元,增值税税率为17%,当时取得了增值税的专用发票,且进项税额已经认证申报抵扣,该固定资产按照3年提折旧,预计净残值为0,从2015年7月开始每月计提100元折旧。2016年3月将这台空调按照旧货进行销售,不含税销售额为2000元。应该如何做纳税与账务处理?

分析:乐上商贸销售使用过的这项固定资产,应该按照正常销售进行财税处理,开具增值税专用发票,发票上注明销售额为2000元,税率为17%,税额为340元。

固定资产准备销售时:

借:固定资产清理 2700

累计折旧 900

贷:固定资产 3600

开具增值税专用发票后:

借:应收账款 2340

贷:其他业务收入 2000

应交税费——应交增值税(销项税额) 340

固定资产转出后:

借:其他业务支出 2700

贷:固定资产清理 2700

(2)企业购买固定资产时是增值税的小规模纳税人,该固定资产使用一段时间后(会计上已经提过折旧)销售,销售时该企业已经是增值税的一般纳税人,则该企业可以按照简易征收办法计算销项税额。

【例3-16】乐上商贸原来是增值税小规模纳税人,2015年6月购入一台空调,作为管理部门的固定资产,该资产的入账价值为3600元,增值税税率为17%,当时取得了增值税的专用发票,价税合计为4212元,全部计入该固定资产成本。该固定资产按照3年提折旧,预计净残值为0,从2015年7月开始每月计提117元折旧。2016年3月将这台空调按照旧货进行销售,不含税销售额为2000元。应该如何做纳税与账务处理?

分析:乐上商贸销售使用过的这项固定资产,可以按照简易征收办法计算销项税额,到当地税务局代开销售旧固定资产的增值税普通发票,发票上注明销售额为2000元,征收率为3%,税额为60元。

固定资产准备销售时:

借:固定资产清理 3159

累计折旧 1053

贷:固定资产 4212

开具增值税普通发票后:

借:应收账款 2060

贷:其他业务收入 2000

应交税费——应交增值税(销项税额) 60

减免的1%增值税可以用作抵减增值税2000×(3%-2%)=20元。假设本月除此经济业务外,本月增值税的应纳税额为100元,则20元可以在当月抵减。

借:应交税费——应交增值税(减免税额) 20

贷:固定资产清理 20

固定资产转出后:

借:其他业务支出 2959

贷:固定资产清理 2959

该笔经济业务纳税申报时,增值税的纳税申报表附表一《本期销售情况明细》按照发票上的金额填列第11行3%征收率的货物及加工修理修配劳务,开具其他发票的销售额为2000,销项税额为60,如图3-1所示。

然后填报增值税的纳税申报表附表四《税额抵减情况表》的项目“自己使用过的固定资产”,如图3-2所示。本期税额抵减是2000×(3%-2%)=20元。

这样,主表的23行“应纳税额减征额”就是20元,当月的应纳税额合计就是100-20=80元,如图3-3所示。

提示:如果本月除此经济业务外,本月增值税的应纳税额小于20元,例如是15元,则在当月可以抵减15元,增值税的纳税申报表附表四《税额抵减情况表》就会有5元余额,如图3-4所示。

这样,主表的23行“应纳税额减征额”就是15元,当月的应纳税额合计就是100-15=85元。15元可以在当月抵减,会计分录是:

图 3-1

图 3-2

借:应交税费——应交增值税(减免税额) 15

贷:固定资产清理 15

(3)企业购买固定资产时是营业税纳税人,该固定资产使用一段时间后(会计上已经提过折旧)销售,销售时该企业已经是“营改增”的试点纳税人,且为增值税的一般纳税人,则该企业可以按照简易征收办法计算销项税额。其财税处理与第(2)种情况类似。

(4)企业的固定资产是在2009年1月1日之前购买的,虽然企业是增值税的一般纳税人,但是购买时按照当时的相关法规,固定资产的进项税额不允许抵扣,该固定资产使用一段时间后(会计上已经提过折旧)销售,销售时按照增值税的新规定,固定资产进项税额可以抵扣,则该企业可以按照简易征收办法计算销项税额。其财税处理与第(2)种情况类似。

(5)除以上情况,都应该按照正常销售处理,与第(1)种情况类似。

提示:2016年2月1日起,根据国家税务总局公告2015年第90号的规定,纳税人销售自己使用过的固定资产,适用简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税政策的,可以放弃减税。

图 3-3

图 3-4